国税庁は2026年10月1日、「公益財団法人が遺贈を受けた後に遺留分侵害額請求に基づき金銭を支払う場合の税務上の取扱いについて」と題する文書回答事例を公表しました。
今回の事例では、公益財団法人が個人から現金・預金や賃貸建物などの遺贈を受けた後、法定相続人から遺留分侵害額請求を受け、金銭を支払うこととなりました。
賃貸建物から生じる所得は、公益財団法人の収益事業である不動産貸付業の所得として法人税の対象になります。
それでは、遺留分侵害額として支払う金銭についても、賃貸建物の価額に対応する部分を不動産貸付業の損金に算入できるのでしょうか。
東京国税局は、照会に示された事実関係を前提として、損金に算入しないとする照会者の見解を認めました。
本稿では、文書回答の内容とその理由、2019年の民法改正との関係、相続税やみなし譲渡課税を含む実務上の注意点を整理します。
※本稿は2026年10月2日現在の公表資料に基づいています。
WHAT’S NEW｜東京国税局が示した結論
文書回答の事実関係は、次のとおりです。
- 受遺者は、法人税法上の公益法人等に該当する公益財団法人
- 遺言者は、公正証書遺言を作成していた
- 公益財団法人は、遺言者が保有していた一切の財産を包括的に取得
- 遺贈財産には、現金・預金、賃貸建物およびその敷地に係る借地権が含まれていた
- 公益財団法人は、賃貸建物の取得により、新たに収益事業である不動産貸付業を開始
- 遺言者には遺留分を有する法定相続人がいた
- 公益財団法人は、その法定相続人から遺留分侵害額請求を受け、金銭を支払うこととなった
問題となったのは、この支払額の全部または一部を、不動産貸付業から生じる所得の計算上、損金に算入できるかという点です。
東京国税局は、照会に係る事実関係を前提として、次の取扱いを認めました。
遺留分侵害額請求に基づく金銭の支払額は、不動産貸付業から生じる所得の計算上、損金の額に算入しない。
賃貸建物が遺留分の計算の基礎となる財産に含まれていても、その建物の価額に対応する部分を収益事業の損金に配分することはできないという結論です。
BACKGROUND｜公益法人等は収益事業だけが法人税の対象
法人税法上の公益法人等は、株式会社などの普通法人と異なり、原則として、法人税法施行令に定める収益事業から生じた所得に対して法人税が課されます。
不動産貸付業は、原則として収益事業に含まれます。
そのため、今回の公益財団法人は、遺贈によって賃貸建物を取得し、その貸付けを継続することで、法人税法上の収益事業を開始することになりました。
公益法人等は、収益事業に関する経理と、それ以外の事業に関する経理を区分しなければなりません。
費用や損失についても、次のように区分します。
| 費用・損失の性質 | 法人税上の取扱い |
|---|---|
| 収益事業について直接要した費用 | 収益事業の損金 |
| 収益事業から直接生じた損失 | 収益事業の損金 |
| 収益事業以外の事業に係る費用・損失 | 収益事業の損金には算入しない |
| 共通して発生する費用 | 合理的な基準で配分 |
今回の判断で重要なのは、遺留分侵害額の支払いが「どの資産に対応するか」ではなく、「何を原因として発生したか」という点です。
KEY ISSUE｜賃貸建物が計算基礎に含まれても損金にならない理由
遺留分侵害額は、原則として、被相続人が相続開始時に有していた財産の価額などを基礎として計算します。
今回の遺贈財産には、公益財団法人が収益事業に使用する賃貸建物も含まれていました。
そのため、次のような考え方も成り立ちそうです。
- 遺留分侵害額の計算には賃貸建物の価額も含まれている
- 賃貸建物は公益財団法人の収益事業に属している
- したがって、支払額のうち賃貸建物の価額に対応する部分は、収益事業の損失になるのではないか
しかし、東京国税局が認めた照会者の見解は、この考え方を採用していません。
遺留分侵害額の支払いが生じた直接の原因は、賃貸建物の貸付けではありません。
直接の原因は、次の二つです。
- 公益財団法人への遺贈により、法定相続人の遺留分が侵害されたこと
- 遺留分権利者が遺留分侵害額請求権を行使したこと
支払額を算定する際に賃貸建物の価額が含まれていたとしても、支払額は賃貸建物の維持、管理または貸付けのために生じた費用ではありません。
また、賃貸建物の貸付けによって生じた損失でもありません。
したがって、収益事業である不動産貸付業について直接要した費用または直接生じた損失には該当せず、その所得計算上、損金に算入されないと整理されています。
「価額の対応関係」より「支出の発生原因」を重視
今回の文書回答から読み取れる重要な視点は、公益法人等における費用・損失の区分について、単なる金額的な対応関係だけではなく、その支出の性質と発生原因が重視されるということです。
遺留分侵害額の計算基礎に収益事業用資産が含まれていることと、その支払いが収益事業から直接生じたことは同じではありません。
例えば、遺贈財産全体の価額が1億円、そのうち賃貸建物等の価額が6,000万円、遺留分侵害額が2,000万円であったとします。
金額だけを対応させれば、2,000万円の60％に当たる1,200万円を不動産貸付業に配分するという考え方もあり得ます。
しかし、今回の整理によれば、賃貸建物の価額が遺留分侵害額の計算に影響していても、それだけで収益事業との直接的な関係が認められるわけではありません。
支出の原因が遺贈と遺留分侵害額請求にある以上、収益事業の損金にはならないということになります。
民法改正により遺留分は「金銭請求」へ
今回の税務上の取扱いを理解するためには、2019年7月1日に施行された遺留分制度の改正が重要です。
改正前の遺留分減殺請求では、請求権の行使により、遺贈または贈与の対象となった財産について物権的な権利関係が生じる仕組みが採用されていました。
これに対し、改正後の遺留分侵害額請求では、遺留分権利者は受遺者または受贈者に対して、遺留分侵害額に相当する金銭の支払いを請求します。
つまり、遺留分侵害額請求を受けても、遺贈によって取得した賃貸建物の所有権が当然に法定相続人へ移るわけではありません。
公益財団法人は賃貸建物を引き続き保有しながら、別途、金銭債務を負うことになります。
この「取得した財産」と「支払う金銭」が法的に分離されたことが、今回の損金算入可否を考えるうえでも重要な背景となっています。
相続税では別の調整が行われる
収益事業の損金に算入されないことは、遺留分侵害額の支払いが税務上まったく考慮されないという意味ではありません。
遺留分侵害額請求に基づいて金銭の支払額が確定した場合、相続税については、金銭を受け取った遺留分権利者と、金銭を支払った相続人または受遺者の双方に申告上の調整が生じることがあります。
一般的には、次のような取扱いが問題になります。
- 金銭を受け取った者：期限後申告または修正申告
- 金銭を支払った者：相続税について更正の請求
- 相続時精算課税適用財産が関係する場合：課税価格の再計算
相続税法第32条第1項第3号では、遺留分侵害額請求に基づく金銭の支払額が確定したことを、更正の請求の特則の対象としています。
この場合の更正の請求は、原則として、支払うべき金額が確定したことを知った日の翌日から4か月以内に行う必要があります。
法人税上の損金算入と、相続税上の課税価格の調整は、別の制度として検討する必要があります。
金銭ではなく不動産を渡す場合はさらに注意
遺留分侵害額は金銭債権ですが、当事者間の合意によって、金銭の代わりに不動産などを移転することもあります。
この場合、不動産の移転は、相続や遺贈による取得ではなく、金銭債務を消滅させるための代物弁済として取り扱われる可能性があります。
国税庁の質疑応答事例では、遺留分侵害額に相当する金銭の代わりに宅地を移転した場合、その宅地は相続または遺贈により取得したものではなく、代物弁済によって取得したものと整理されています。
このため、財産を移転する側では譲渡所得課税、受け取る側では取得価額や不動産取得税、登録免許税などが問題になる可能性があります。
また、遺留分権利者が代物弁済によって宅地を取得した場合、その取得は相続または遺贈による取得ではないため、小規模宅地等の特例を適用できないことがあります。
遺留分侵害額への対応方法を決める際は、単に手元資金の有無だけでなく、金銭払いと代物弁済の税負担を比較する必要があります。
法人への遺贈ではみなし譲渡課税も確認
個人が土地、建物、株式などの資産を法人に遺贈した場合、原則として、所得税法第59条のみなし譲渡課税が問題になります。
これは、遺贈の時に、その資産を時価で譲渡したものとみなして、遺言者の保有期間中に生じた含み益に所得税を課す制度です。
公益法人等への遺贈については、一定の要件を満たして租税特別措置法第40条の承認を受ける場合など、みなし譲渡課税の非課税制度が適用される可能性があります。
もっとも、今回公表された文書回答の対象は、公益財団法人が支払う遺留分侵害額を収益事業の損金に算入できるかという点です。
次の論点について直接回答したものではありません。
- 遺贈者に対するみなし譲渡所得課税
- 租税特別措置法第40条の非課税承認
- 遺留分侵害額の確定後におけるみなし譲渡所得の調整
- 公益財団法人以外の普通法人が支払う場合の取扱い
- 金銭の代わりに財産を移転した場合の課税関係
これらは、遺言の内容、遺贈の種類、受遺者の法人区分、取得財産、遺留分侵害額の支払方法などを踏まえて個別に検討する必要があります。
PRACTICAL IMPACT｜遺贈を受ける公益法人が確認すべきこと
1．遺留分権利者の有無
遺言者の配偶者、子、直系尊属など、遺留分を有する法定相続人がいるかを確認します。
兄弟姉妹には遺留分がありません。
遺贈財産を受け入れる前に、遺留分侵害額請求を受ける可能性と想定額を把握することが重要です。
2．遺贈財産の換金可能性
不動産など換金性の低い財産が大部分を占める場合、遺留分侵害額を金銭で支払うための資金が不足する可能性があります。
遺贈財産の評価額だけでなく、現預金、売却可能性、借入れの可否なども確認する必要があります。
3．包括遺贈か特定遺贈か
包括遺贈と特定遺贈では、民法上の権利義務の承継や、国税の納付義務の承継が異なることがあります。
公正証書遺言に「一切の財産を遺贈する」と記載されている場合でも、遺言全体の内容を確認する必要があります。
4．収益事業と非収益事業の区分
遺贈財産から生じる事業が法人税法上の収益事業に該当するかを判定し、収益事業とそれ以外の事業を区分経理します。
ただし、収益事業用資産が遺贈財産に含まれていることだけを理由として、遺留分侵害額を収益事業の損金に配分することはできません。
5．相続税・所得税を含めた一体的な検討
遺贈を受ける法人側の法人税だけでなく、次の課税関係を一体として確認する必要があります。
- 遺言者のみなし譲渡所得課税
- 租税特別措置法第40条の承認
- 相続人および包括受遺者の納税義務の承継
- 遺留分権利者の相続税申告
- 金銭を支払う者の更正の請求
- 代物弁済を行う場合の譲渡所得課税
ZEIMU LENS｜遺贈財産と遺留分債務は切り分けて考える
今回の文書回答は、公益財団法人が賃貸建物を取得し、その建物から課税対象となる収益を得ている場合であっても、遺留分侵害額の支払いが当然に収益事業の損金になるわけではないことを示しています。
ポイントは、支払額の計算にどの財産の価額が含まれているかではなく、その支出が何を直接の原因として発生したかという点です。
賃貸建物は収益事業に使用されますが、遺留分侵害額の支払いは、その建物の貸付けから発生したものではありません。
遺贈による遺留分の侵害と、遺留分権利者による請求権の行使から発生したものです。
したがって、遺贈財産の帰属と遺留分債務の発生原因を切り分けて判断する必要があります。
一方、今回の回答は、公益法人等における収益事業と非収益事業の区分に関するものです。
普通法人が同様の支払いを行う場合の損金算入可否や、取得資産の取得価額との関係まで一般化することはできません。
また、法人への不動産等の遺贈では、みなし譲渡所得、納税義務の承継、相続税の更正の請求、代物弁済など複数の税務論点が連動します。
遺言を作成する段階から、遺留分への対応、納税資金および遺贈後の財産管理まで含めて設計することが重要です。
参考資料
- 東京国税局「公益財団法人が遺贈を受けた後に遺留分侵害額請求に基づき金銭を支払う場合の税務上の取扱いについて」
- 同文書回答・別紙（事実関係および照会者の見解）
- 国税庁「遺留分侵害額の請求に伴い取得した宅地に係る小規模宅地等の特例の適用の可否」
- 国税庁「特定贈与者から贈与を受けた財産について遺留分侵害額の請求に基づき支払うべき金銭の額が確定した場合の課税価格の計算」
- 税務大学校「法人に対する不動産の遺贈に係るみなし譲渡所得課税に関する問題点」
本稿は一般的な情報提供を目的とするものであり、個別の事案に対する税務上または法務上の助言を構成するものではありません。
公益法人等に対する遺贈や遺留分侵害額の取扱いについては、遺言の内容、遺贈の種類、取得財産、遺留分権利者、支払方法、収益事業の内容および租税特別措置法第40条の適用可能性などを踏まえ、個別に確認する必要があります。
